No debe confundirse la AMORTIZACIÓN ECONÓMICA - y su registro contable - con la AMORTIZACIÓN FISCAL - como gasto fiscalmente deducible -.
La AMORTIZACIÓN es el proceso por el que se RECUPERA el valor de un elemento del Inmovilizado Material o Inmaterial - sometido a envejecimiento, desgaste y/o obsolescencia - al incorporarlo al COSTE de fabricación de los productos o de prestación de los servicios propios de la empresa en cuyo PATRIMONIO se incluye dicho Inmovilizado.
La AMORTIZACIÓN es un concepto ECONÓMICO y representa un GASTO que no implica ningún pago a terceros. Como tal concepto ECONÓMICO, dotado de valor monetario, ha de ser REGISTRADO CONTABLEMENTE.
La CUOTA PERIÓDICA DE AMORTIZACIÓN puede calcularse aplicando diversos métodos: lineal, progresivo, degresivo, serie de números naturales, etc.
No obstante, el método más habitual es el LINEAL o DE CUOTA CONSTANTE. En este método se toma, de una parte, el PRECIO DE ADQUISICIÓN del elemento del Inmovilizado susceptible de amortización. Se determina su VIDA ÚTIL TÉCNICA – generalmente corresponde a un número de horas de uso, a un número de horas sin fallos, o a un número de piezas que pueden fabricarse – y/o ECONÓMICA – generalmente corresponde a un número de años a contar desde el momento de la adquisición o de la puesta en marcha del elemento del Inmovilizado susceptible de amortización –. Y se determina el VALOR RESIDUAL – valor del elemento del Inmovilizado que resulte recuperable al final de su Vida Útil –.
La CUOTA ANUAL de amortización se calcula DIVIDIENDO el resultado de restar el VALOR RESIDUAL al PRECIO DE ADQUISICIÓN del Inmovilizado, por el NÚMERO DE AÑOS de Vida Útil Económica.
Si disponemos de la Vida Útil Técnica, podemos obtener la CUOTA DE AMORTIZACIÓN por HORA o por PIEZA. Esta CUOTA se MULTIPLICA por el NÚMERO DE HORAS ANUALES o por el NÚMERO DE PIEZAS ANUALES para determinar la CUOTA ANUAL DE AMORTIZACIÓN.
La CUOTA PERIÓDICA determinada a partir del PRECIO DE ADQUISICIÓN, de la VIDA ÚTIL TÉCNICA y/o ECONÓMICA y del VALOR RESIDUAL es la que debe ser REGISTRADA CONTABLEMENTE.
La Normativa Tributaria – Impuesto de Sociedades e IRPF, fundamentalmente – establecen unos criterios fiscales en cuanto al IMPORTE MÁXIMO admitido como GASTO DEDUCIBLE por el concepto AMORTIZACIÓN. Acepta cualquier método de cálculo de la CUOTA PERIÓDICA DE AMORTIZACIÓN FISCAL, aunque se inclina fundamentalmente por el método de CUOTA LINEAL. Y facilita unas Tablas en las que se incluyen el COEFICIENTE MÁXIMO de AMORTIZACIÓN FISCALMENTE DEDUCIBLE y el PERÍODO MÁXIMO (en número de años) durante el que puede imputarse la AMORTIZACIÓN FISCALMENTE DEDUCIBLE.
Para determinar la CUOTA ANUAL DE AMORTIZACIÓN FISCALMENTE DEDUCIBLE debe usted tomar las Tablas que sean de aplicación a su empresa – según esté sometida o no al Régimen Foral del País Vasco o Navarra; y según esté sometida al Impuesto de Sociedades o al IRPF – y elegir:
a) un PERIÓDO DE AMORTIZACIÓN FISCAL que no supere el periódo máximo incluido en las Tablas;
b) o bien un COEFICIENTE (%) DE AMORTIZACIÓN FISCAL que no supere al coeficiente máximo incluido en las Tablas.
Una vez determinado el importe de la CUOTA ANUAL DE AMORTIZACIÓN FISCALMENTE DEDUCIBLE, se comparará con la CUOTA ANUAL DE AMORTIZACIÓN registrada contablemente y se procederá, en su caso, a realizar los AJUSTES EXTRACONTABLES que sólo tendrán efecto en la preparación de la declaración-liquidación del Impuesto de Sociedades o del IRPF, según corresponda.
La diferencia que pueda existir entre la CUOTA ANUAL DE AMORTIZACIÓN FISCALMENTE DEDUCIBLE y la CUOTA ANUAL DE AMORTIZACIÓN registrada contablemente corresponde a lo que se denominan DIFERENCIAS TEMPORALES en la determinación del importe imputable anualmente como IMPUESTO DEVENGADO (cargo en la cuenta 630), que constituye un gasto del ejercicio desde la perspectiva económica y contable, pero NO desde la perspectiva tributaria.
Algoritmos de Amortización
Los algoritmos aplicables para determinar la cuota periódica de amortización de un elemento del Inmovilizado Material o Inmaterial nada tienen que ver con las fórmulas financieras que se aplican a los Contratos de "leasing".
Así pues, veamos primero los algoritmos más comunes aplicados para determinar la cuota de amortización. A saber:
a) Cuota lineal.
b) Serie de números naturales creciente.
c) Serie de números naturales decreciente.
d) Serie de números primos creciente.
e) Serie de números primos decreciente.
f) Progresión aritmética creciente.
g) Progresión aritmética decreciente.
h) Progresión geométrica creciente.
i) Progresión geométrica decreciente.
j) Ajuste a una curva logarítmica.
k) Ajuste a una curva exponencial.
Los métodos comprendidos entre la letra (f) y la (k), ambas inclusive, requieren unos buenos conocimientos previos de Álgebra y de Cálculo. Como su aplicación no está generalizada aquí sólo los mencionamos, pero sin entrar a explicarlos en detalle.
CUOTA LINEAL
CA = (PA - VR)/VU
Siendo:
CA la Cuota de Amortización
PA el Precio de Adquisición del elemento amortizable
VR el Valor Residual del mismo
VU la Vida Útil determinada con criterios técnicos y económicos
Supongamos que:
el PA es de 60.000 UM (unidades monetarias),
el VR es de 5.000 UM,
la VU es de 10 años.
Resultará que:
CA = (60.000 - 5.000)/10 = 5.500 UM
SERIE DE NÚMEROS NATURALES
La serie de números naturales es:
1, 2, 3, 4, 5, etc.
Luego comprende los números enteros positivos, sin el 0, que no es un número natural.
Tomemos los mismos datos del ejemplo anterior. La serie de números naturales sería: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 y 10.
Se obtiene la suma de los 10 primeros números naturales: 55.
Se calcula el siguiente cociente:
(PA - VR)/55 = (60.000 - 5.000)/55 = 1.000 UM
Luego las Cuotas de Amortización serán:
CRECIENTES
1.000, 2.000, 3.000, ...., 10.000
DECRECIENTES
10.000, 9.000, 8.000, ...., 1.000
SERIE DE NÚMEROS PRIMOS
La serie de números primos es:
1, 2, 3, 5, 7, 11, 13, 17, 19, 23, etc.
Tomando los mismos datos del ejemplo anterior. La serie de números primos sería: 1, 2, 3, 5, 7, 11, 13, 17, 19 y 23.
Se obtiene la suma de los 10 primeros números primos: 101. Y se realizan los mismos cálculos que para la serie de números naturales.
(PA – VR)/101 = (60.000 - 5.000)/101 = 544,55 UM
Luego las Cuotas de Amortización serán:
CRECIENTES
544,55
1.089,10
1.633,65
2.722,75
3.811,85
…………
12.524,65
DECRECIENTES
12.524,65
10.346,45
9.257,35
7.079,15
5.990,05
…………
544,55
En cuanto a las Cuotas de Amortización Financiera derivadas de un Contrato de Arrendamiento Financiero (leasing) se determinan por el denominado Sistema Francés: Cuota Constante Postpagada, que comprende unos Intereses decrecientes y una Amortización del Principal creciente.
Amortización logarítmica y exponencial
Estos métodos de cálculo de las cuotas de amortización son poco conocidos y sólo se utilizan en entornos técnicos muy específicos.
Una curva LOGARÍTMICA es CÓNCAVA con respecto al eje de abcisas - eje X -. Por tanto, las cuotas de amortización ajustadas serán MAYORES en los primeros períodos y se irán REDUCIENDO a medida que se agote la VIDA ÚTIL económica y/o técnica del elemento amortizable. Es decir que, al inicio de la vida útil la AMORTIZACIÓN SERÁ MUY RÁPIDA y al final será MUY LENTA.
Una curva EXPONENCIAL es CONVEXA con respecto al eje de abcisas - eje X -. Por tanto, las cuotas de amortización ajustadas serán MENORES en los primeros períodos e irán AUMENTANDO a medida que se agote la VIDA ÚTIL económica y/o técnica del elemento amortizable. Es decir que, al inicio de la vida útil la AMORTIZACIÓN SERÁ MUY LENTA y al final será MUY RÁPIDA.
Amortización y Valor Residual
Para evitar que al final de la vida útil estimada de un elemento del Inmovilizado Material éste aparezca en el Balance de Situación con un Valor Neto igual a CERO se considera que el VALOR RESIDUAL de dicho elemento es, por ejemplo, de 10 Euros.
De esta forma, una vez completada la AMORTIZACIÓN, el Valor Neto Contable de ese elemento en el Balance de Situación será de 10 Euros, su Valor Residual.
Amortización de Edificios
El Valor Residual no se "define": o se conoce - porque existe un mercado de segunda mano del elemento del Inmovilizado, por ejemplo - o se desconoce, pero puede estimarse, o se estima que será nulo, porque la Vida Útil económica del elemento agota la Vida Útil técnica del mismo.
En cuanto a la "agrupación" de elementos de idéntica o similar naturaleza, por ejemplo "Construcciones"; supone un problema en la medida en que la Vida Útil Económica de cada Construcción no tiene por qué ser igual a la de las demás. Por otra parte, en el caso de las Construcciones resulta dificil imaginar por qué no pueden diferenciarse individualmente. Deben existir escrituras de propiedad registradas y otros documentos similares que arrojen luz sobre el momento en que cada una de ellas pasó a formar parte del Patrimonio de la empresa.
En cuanto a las "mejoras y ampliaciones" deben incrementar el valor del bien o del conjunto de bienes en la medida en que se cumplan los requisitos contemplados por la legislación mercantil vigente. Con independencia de que los bienes aparezcan registrados de manera individualizada o conjunta.
Las "renovaciones" y/o "sustituciones" NUNCA incrementan el valor del Inmovilizado. Constituyen gastos de mantenimiento y van a la Cuenta de Pérdidas y Ganancias del ejercicio en que se hayan devengado.
Amortización y Memoria contable
Si se formulan Cuentas Anuales ordinarias (no abreviadas), en la Memoria contable que forma parte de las mismas deberá hacerse constar cualquier variación en el Inmovilizado Material (Apartado nº 7 de la Memoria).
Entre las variaciones a tener en cuenta se incluyen las derivadas de las AMORTIZACIONES practicadas. También las que tienen que ver con los cambios que se hayan podido producir en los COEFICIENTES DE AMORTIZACIÓN aplicados.
Registro contable
El registro contable de la CUOTA de amortización periódica correspondiente a un elemento del Inmovilizado Material o Inmaterial, o de saneamiento de un Gasto Amortizable, es el siguiente:
(680X)
Por el importe de la cuota de amortización de un elemento X del InmovilizadoIntangible.
(681Y)
Por el importe de la cuota de amortización de un elemento Y del Inmovilizado Material.
(682Z)
Por el importe de la cuota de amortización de la Inversión Inmobiliaria Z.
a (280X)
Por el importe de la cuota de amortización de un elemento X del Inmovilizado Intangible.
a (281Y)
Por el importe de la cuota de amortización de un elemento Y del Inmovilizado Material.
a (282Z)
Por el importe de la cuota de amortización de la Inversión Inmobiliaria Z.
